EL GOBIERNO ELECTRÓNICO Y EL PROCESAMIENTO DE LA DECLARACION DE IMPUESTO SOBRE SUCESIONES HEREDITARIAS: EL DERECHO FORMAL Y MATERIAL FRENTE AL PROGRAMADOR
EL GOBIERNO
ELECTRÓNICO Y EL PROCESAMIENTO DE LA DECLARACIÓN DE IMPUESTO SOBRE SUCESIONES
HEREDITARIAS: EL DERECHO FORMAL y MATERIAL FRENTE AL PROGRAMADOR
No
podemos ignorar que uno de los más grandes avances en la actual historia de la
humanidad ha sido el tema electrónico y las altas tecnologías de información y
comunicación, sin las cuales ya parece condicionada nuestra propia existencia;
atrás quedaron los presagiadores mensajes del shock del futuro que nos parecían
en aquellos finales de los años setenta
y comienzos de los años ochenta del pasado siglo veinte. Estamos ante
nuevas realidades que han transformado la visión unitaria y poco o nada
globalizada de nuestro mundo; la tecnología ha venido para quedarse, según
vemos, de forma definitiva; sin embargo,
mundo de robots que ya no solo hablan sino que sirven comidas,
sustituyen empleos, son parejas alternativas para desesperados algunos, y hasta
vuelan y dirigen acciones y trazan mapas bajo lenguaje google como drones y
similares, todavía (al menos en lo que va de siglo XXI) son creados, diseñados
y programados por la mano del hombre, por mentes humanas que igual prestarán el
concurso de la voluntad y la inteligencia para trabajar por el bien o por el
mal como ya hemos sido suficientemente testigos en estos tiempos; comenzamos
entonces por conocer la informática, los primeros pasos, los lenguajes
anteriores informáticos(turbo pascal, lotus, sistemas operativos, wordstar,
entre otros); aparecen las versiones de los sucesivos sistemas operativos
window, los sistemas os machintosh o manzanitas verdes; aparecen los conceptos
de herramientas de sistema, y uno de los personajes más triunfantes terrestres
como lo ha sido el internet y sus componentes, el derecho informático busca su
puesto y ubicación dentro de las más formales y estoicas disciplinas del
conocimiento jurídico hasta entonces concebidas y delimitadas por legisladores,
doctrinarios , jueces , tribunales y cortes supremas en todo el mundo; ha
llegado incluso a considerarse la informática jurídica como un hecho real y
suficientemente notorio para que requiera escasa prueba(como se conoce en
Venezuela como notorio, público y comunicacional) y es entonces, a partir de
este momento cuando igual comenzamos a las firmas electrónicas, los contratos
electrónicos, la aparición de software y hardware, el intercambio de
información y hasta los delitos electrónicos e informáticos, el comercio
electrónico, la factura electrónica entre otros, y aunado a estos nuevos
personajes, como era de esperarse, ha surgido el denominado gobierno electrónico[1] El gobierno electrónico se observa como un medio para que los gobiernos
modernicen sus procesos, mejoren sus interacciones con los ciudadanos y
disminuyan la fractura digital existente entre estos.
En este sentido apuntado,
el Servicio Nacional Integrado de Administración y Tributaria, transformado
luego a partir del año 2000 como Servicio Nacional Integrado de Administración
Aduanera y Tributaria SENIAT, con ocasión de la incorporación de manera oficial
de la informática como instrumento de políticas fiscales y con la aprobación de
la Ley Orgánica de la Administración
Pública [2] en
su primera versión del año 2001, señaló a la Administración Pública el deber de
establecer y mantener una página de internet que contendrá entre otra, la
información que se considere relevante, los datos correspondientes a su misión,
organización, procedimiento, normativa que lo regula, servicios que presta,
documentos de interés para las personas, ubicación de sus dependencias e
información de contactos, construye por vez primera a partir de ese año el
denominado portal fiscal del SENIAT bajo la dirección electrónica www.seniat.gob.ve [3]
Es así, como a partir de los años 2009 y 2010, el SENIAT de manera progresiva
ha ido incorporando a su portal fiscal, convertidos en normas electrónicas las
referidas a diversos procedimientos en el orden tributario, cuyo exponente más
representativo ha sido, sin duda el deber formal de presentar las declaraciones
del impuesto sobre la renta, en una primera etapa de carácter obligatorio para
funcionarios y empleados de la Administración Pública, para luego abarcar a personas
naturales y jurídicas a fin de sustituir los procedimientos que eran cumplidos
en forma manual o en formatos y planillas que eran impresas por los órganos de
la Administración Pública, incluyendo al extinto Ministerio de Hacienda y luego
el SENIAT; sin embargo, en relación a las declaraciones de impuesto sobre
sucesiones y donaciones, el servicio no había diseñado alguna política fiscal y
administrativa de adecuar ese cumplimiento de deber formal bajo los dictados
del gobierno electrónico; Ahora bien ¿cómo se configuraba ese deber formal
tributario antes de la promulgación del Código Orgánico Tributario en su
primera versión de 1982? Conforme a la Ley de Impuesto sobre Sucesiones,
Donaciones y demás Ramos Conexos de 1966, los herederos y legatarios estaban
obligados a presentar ante el Ministerio de Hacienda, Dirección General de
Rentas y Administración Regional de Hacienda, la declaración de activos y
pasivos del fallecido en un lapso de tres(3) meses luego de abierta la
sucesión, plazo éste contenido en el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre
Sucesiones y Otros Ramos de la Renta Nacional
del año 1939, de manera que, en ausencia de la hoy conocida
autoliquidación de los tributos, la determinación y cálculo del impuesto de
sucesiones correspondía hacerla en una primera fase al contribuyente, es decir
a los integrantes de la sucesión como persona jurídica distinta de los
beneficiarios(herederos, legatarios); esta declaración solo se formulaba en
papel común indicando entre otros datos fundamentales, la fecha de la
muerte(apertura de la sucesión), datos del fallecido o causante, datos de
herederos o legatarios, descripción de activos y pasivos y determinación de
valores y saldos a la fecha de la apertura de la sucesión; correspondía al
Ministerio efectuar la revisión, así como determinar el impuesto de sucesiones
sobre cada cuota hereditaria y emitir la denominada planilla de liquidación
provisional de derechos a favor del Fisco Nacional, que luego de transcurridos
los lapsos para las impugnaciones y apelaciones señaladas en esa ley, se
aprobaba mediante planilla definitiva bajo resoluciones especiales[4],
ésta fue, una ventaja que arrojaba la determinación prima facie sin
autoliquidación administrativa, en el sentido que todo el proceso de
determinación del impuesto como lo conocemos hoy bajo la expresión oficiosa,
era conducido por la propia Administración Tributaria. Con la promulgación del
primer Código Orgánico Tributario en Venezuela en el año 1982 bajo los
lineamientos fijados por el proyecto OEA BID, cambia el procedimiento
administrativo de determinación del tributo y señala en forma clara que el
contribuyente deberá determinar por sí mismo el tributo o proporcionará la
información para que la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria
en la forma legal[5];
ésta iniciativa legal coincide con la aprobación y promulgación de la Ley de
Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1982, vigente a
partir del 30 de septiembre de ese año, en la que se señaló el plazo de ciento
ochenta(180) días hábiles para la presentación de la declaración de impuesto de
sucesiones, en los formularios elaborados al efecto por el Ministerio de
Hacienda, y es a partir del año 1983 cuando se aprueban los denominados
Formularios S32 para la Autoliquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones
y sus siete(7) anexos; esos formularios, con sus imperfecciones y datos
inexactos, así como la planilla de pago del impuesto PS32 rigieron todos esos
años hasta el 29 de julio de 2013, fecha en la cual el SENIAT dicta la
Resolución No 0050 [6]mediante
la cual dispone el deber formal de declaración y pago en línea del impuesto
sobre sucesiones hereditarias, excluyendo el trámite correspondiente al
impuesto sobre donaciones que continuaría llevándose a cabo a través de los
formularios antes citados; el SENIAT en esa oportunidad, igualmente publicó en
su portal fiscal un instructivo de aplicación del programa para desplegarlo a
lo largo de la página web para el cumplimiento del deber formal de declaración
y pago; cuando se lee la citada gaceta oficial, notamos que el instrumento
suprime de manera la firma y visado de abogado, tal y como lo regula el
artículo 6 de la Ley de Abogados, lo que constituye una desaplicación del
citado artículo por un acto de inferior jerarquía como lo es la citada
resolución[7]
¿Está
adaptada esta forma electrónica de declaración para insertar datos y
componentes de toda sucesión hereditaria?
A diferencia del
tratamiento contable y fiscal de las declaraciones de impuesto sobre la renta y
más tarde del impuesto al valor agregado IVA, las sucesiones hereditarias
representan una muy variada diversidad de casos y supuestos; veamos algunos que
pondrían a prueba dicho portal fiscal: En caso de que no exista acta de
defunción por un procedimiento previo de ausencia de trámite judicial, los
presuntos interesados deben obtener del tribunal competente la sentencia que
declare la ausencia presunta y el dictado del juez de la posesión provisoria de
los bienes, para así dar certeza a la fecha de la apertura de la sucesión y
poder cumplir con el procedimiento de orden tributario ante el SENIAT; cumplido
este procedimiento judicial, el portal
deberá indica, en forma automática, con
el trámite del correspondiente RIF, la fecha de apertura y días de cómputo del
lapso legal para declarar; el portal no está en capacidad técnica de procesar
esa fecha, pues en su confección hoy no
incluye esta opción habilitada en mismo.
Otro supuesto para el cual
el portal no estará diseñado técnicamente es en caso en el cual la sucesión se
hubiere deferido bajo un testamento cerrado, el cual, necesariamente deberá
cumplir el procedimiento de consignación, apertura y publicación ante el juez o
notario competente para su plena validez legal; una vez levantada el acta de
apertura y publicación, corresponderá su inscripción en la respectiva oficina
de registro público competente, por ser un acto de obligatorio registro, y es a
partir de la fecha indicada en el auto
del juez o notario en que ordene su inserción en el registro público cuando se
considerará abierta la sucesión y
comenzará a computarse el lapso de los 180 días hábiles para formular la
declaración, de manera que el portal no podría procesar simplemente la fecha de
la defunción como determinante para la delimitación del lapso legal y la
consecuente imposición de sanciones tributarias por extemporaneidad; el portal
fiscal no tiene habilitada esa opción hoy en día.
Otras situaciones que se
vienen observando es que, tratándose de sucesiones testamentarias, el cumplimiento
del deber formal de declarar bajo los lineamientos indicados en la técnica del
portal fiscal y la determinación de los impuestos de sucesiones dependerá de
las disposiciones que el testador haya señalado en el testamento, es decir, si
hubiere ordenado solo la distribución de cuotas de legítimas hereditaria entre
los herederos forzosos con exclusión de otro beneficio, o bien si hubiere
designado herederos y a su vez legatarios beneficiarios , o si el legado se
hubiere configurado bajo condiciones suspensivas o resolutorias, o si se
hubieren incluido disposiciones testamentarias que favorezcan el derecho de
representación a favor de estirpes; muy especialmente este último aspecto, ya
que al parecer, la técnica del portal confunde la forma de distribuir la herencia
en el tratamiento civil y la distribución a efectos del gravamen fiscal, en lo
referente a la sucesión por representación en línea recta descendiente y
configuración de las estirpes, o si hubiere distribuido algún pasivo o deuda
entre varios colegatarios cuya distribución proporcional afectará el cálculo de
la cuota neta a efectos de la determinación del impuesto de sucesiones, el
portal fiscal hoy en día no está en capacidad de procesar esta declaración.
Otra situación bastante
recurrente es la observada en caso que a la sucesión de un causante concurran
el o la cónyuge viudo o viuda y los hermanos y hermanas del fallecido por
derecho propio y estirpes en representación de hermanos premuertos, ausentes o
incapaces, en tal caso, conforme a las disposiciones vinculantes del Código
Civil, corresponderá dividir el
patrimonio hereditario en una mitad para el cónyuge sobreviviente y la otra
mitad para el conjunto de hermanos y sobrinos por representación según el caso;
el portal fiscal bajo este supuesto divide la sucesión como si se tratase de
cónyuge sobreviviente e hijos, cuya tarifa impositiva es inferior a la
determinada por la ley en caso de sucesores colaterales; el portal en la
mayoría de las veces ha ignorado el concepto jurídico de estirpe y su tratamiento
en el derecho civil y tributario.
¿Qué se
puede concluir de estas observaciones?
1. No dejar
de considerar como elemento influyente de primer orden el avance de la
tecnología en el procesamiento de los deberes formales tributarios a través del
portal fiscal del SENIAT[8]
como expresión del gobierno electrónico, pero tal diseño y procesamiento debe
funcionar en consonancia con los procedimientos legales y reglamentarios para
lo cual ese portal deberá ser dirigido y supervisado por personas con
conocimiento de la materia jurídico fiscal sucesoral y no por simples
programadores que bien pueden conocer de lenguaje de sus programaciones, sin
menoscabo del tratamiento legal, pues no se trata de crear programas y
aplicaciones para juegos y compras sino de auténticos procedimientos
administrativos formales y materiales en el orden legal.
2. Recordar
que, en caso que el trámite de la declaración presuponga alguno de los
escenarios antes referidos que dificulten su procesamiento certero como deber
formal tributario, el SENIAT, en el marco del derecho de petición tutelado
constitucional y legalmente, deberá recibir
y procesar las declaraciones bajo los formularios para la autoliquidación del
impuesto que continúan vigente y que la propia Administración Tributaria está
en la obligación de suministrar a los interesados. Negar este derecho significa
coartar y cercenar el derecho y deber de declarar el hecho imponible tal como
lo indican las normas aplicables.
3. En el
entorno de la denominada democracia “participativa y protagónica” que tanto se
publicita de parte de las autoridades gubernamentales, y sobre la base de los
principios de eficiencia, eficacia, transparencia, celeridad y responsabilidad
de toda Administración Pública, la Administración Tributaria está obligada a
atender las consultas y observaciones que se le formulen en cuanto al correcto
funcionamiento del portal fiscal y agregar los correctivos necesarios para que
las plataformas técnicas se adapten, en el caso particular del impuesto a las
sucesiones hereditarias, a las normas jurídicas y fiscales aplicables, que en
definitiva con las que con carácter preferente deben observarse antes que
cualquier otra disgregación discrecional más bien propiciadora de
arbitrariedades de parte del operador administrativo respectivo.
[1] Armas Urquiza y Armas Suárez: Gobierno
electrónico: fases, dimensiones y algunas consideraciones a tener en cuenta
para su implementación, en Contribuciones a las Ciencias Sociales, julio
2011, www.eumed.net/rev/cccss/13/
[2] Ley Orgánica de la Administración
Pública 2014 Artículo 11
[3] El portal es el nombre que se le da
a un sitio web que incluye hipervínculos con multitud de sitios web, suele
gestionar la organización de todos los vínculos y suele incluir información y
servicios para atraer a un máximo de visitantes, cita de Brandt Graterol,
Lepoldo. Páginas Web Condiciones y Términos Legis. Caracas 2001.
[4]
Este procedimiento era el
normalmente aplicado en la tramitación, lo que se conoce hoy como determinación
sobre bases imponibles no comprobadas y, en ausencia de una Ley Orgánica de
Procedimientos Administrativos, se facultaba a la Administración Tributaria de
la época para conocer y decidir apelaciones y recursos contra actos ahora
calificados como de trámite que no admiten recursos por disposición de la LOPA
[5] Código Orgánico Tributario 2014
vigente Artículos 140 y siguientes.
[6] SENIAT Resolución No SNAT 2013 0050
de fecha 29 DE Julio 2013 publicada en
la Gaceta Oficial No 40.216 de fecha 29 de Julio 2013
[7] Ver Ley de Abogados 1966 Artículo 6.
[8]
En nuestra ponencia presentada
a las X Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario AVDT 2011 sostuvimos la
conveniencia de la adopción de la declaración electrónica del impuesto de
sucesiones, véase más información en nuestro blog www.valoislamotte2.blogspot.com o en los Tomos respectivos a esas
Jornadas, publicaciones de la AVDT Caracas 2011.
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